纳税人于2019年2月12日提交了2018-19评估年度的所得税申报表（ITR），申请抵免在肯尼亚就其肯尼亚工资收入已缴纳的639,970卢比外国税款（“FTC”）。然而，纳税人在提交ITR前疏忽未提交用于申请FTC的67号表格，直至提交ITR两天后才补交。尽管67号表格已在所得税门户网站上正式提交，但班加罗尔中央处理中心（CPC）在处理其ITR时，无故拒绝了该FTC申请。因此，税务部门对其追缴了883,450卢比的税款及相应利息。
纳税人对该决定不服，向所得税上诉专员（CIT(A)）提起上诉。上诉专员裁定，第128条关于在截止日期前提交67号表格以申请FTC的要求具有强制性。因此，评估官（AO）驳回上诉人的FTC申请是正确的。纳税人对该裁定不服，遂向法庭提起上诉。
上诉人主张，第128条属于程序性规定，而非强制性规定。第128(9)条仅规定67号表格应在提交ITR的截止日期或之前提交。然而，该规则并未规定若未在截止日期前提交67号表格，纳税人根据该法第90条寻求的救济将被拒绝。第128(9)条的规定属于程序法，不应限制外国税收抵免的申请。
所得税上诉法庭（ITAT）参考了2025年5月5日作出的Swapan Bhattacharya诉ACIT, Circle-61, Kolkata案（ITA No. 242/KOL/2025）的判决。该判决指出，根据该法第90条及印度与美国双重征税协定（DTAA）第25(2)(a)条，在美国缴纳的税款可抵免在印度应缴纳的税款，但以印度税款的比例为限。无论是第90条还是DTAA，均未规定因未遵守任何程序性要求而取消FTC。根据DTAA第25(2)(a)条及该法第90条，FTC是纳税人的既得权利，不得因未遵守程序性要求而被剥夺。第128(9)条并未规定若未在规定时间内提交67号表格，纳税人根据该法第90条寻求的救济将被拒绝。如果立法意图是拒绝FTC，法律或规则中会有明确规定。
另请参阅：超过3年根据第148条发出的通知无效，因为不符合条件的费用不能被解释为该法第149(1)(b)条项下以“资产”形式存在的漏报收入
因此，基于Swapan Bhattacharya案（同上）中同级法庭的裁决，ITAT裁定提交67号表格属于指导性而非强制性要求。此外，DTAA的规定优于所得税法的规定；纳税人有权获得外国税收抵免。
1. 案情简介：
- 纳税人于2019年2月12日提交了2018-19评估年度的所得税申报表，申请抵免在肯尼亚就其肯尼亚工资收入已缴纳的639,970卢比外国税款（“FTC”）。
- 然而，纳税人在提交ITR前疏忽未提交用于申请FTC的67号表格。
- 该表格于2019年2月14日提交，即提交ITR两天后。因此，纳税人已正确遵守了第128条的规定。
- 然而，班加罗尔中央处理中心（CPC）在处理其ITR时，尽管67号表格已在所得税门户网站上正式提交，但仍无故拒绝了该FTC申请。
- 因此，根据第143(1)条的通知，由于不合理地拒绝了外国税收抵免，税务部门追缴了883,450卢比的税款。该追缴款项是由于未获准FTC以及随之产生的该法第234A、234B和234C条项下的利息所致。
- 纳税人对该决定不服，向所得税上诉专员（CIT(A)）提起上诉，裁定如下：
- 上诉人于2019年2月14日提交了67号表格，而根据第139(1)条提交ITR的截止日期为2018年8月31日。因此，上诉人在截止日期后提交67号表格的事实并无争议。
- 维沙卡帕特南所得税上诉法庭（ITAT）在分析该法第128(9)条时指出，第128条关于在截止日期前提交67号表格以申请FTC的要求具有强制性。
- 无可争议的事实是，上诉人未能在该法第139(1)条规定的ITR提交截止日期前提交67号表格。因此，评估官（AO）驳回上诉人的FTC申请是正确的。因此，评估官的决定并无不当。
- 纳税人对上诉专员（CIT(A)）的裁定不服，遂向法庭提起上诉。
2. 相关法律摘录
现将本法相关条款重述如下，以供参考：
“外国税收抵免。
128 (1) 居民纳税人有权就其在印度境外国家或指定地区缴纳的任何外国税款获得抵免，无论是通过扣除还是其他方式，抵免应在相关收入在印度申报纳税或被评估纳税的年度内，按照本规则规定的方式和范围进行：
但书规定，如果已缴纳或扣除外国税款的收入在多个年度内申报纳税，则外国税收抵免应按照该收入在印度申报或评估纳税的比例，分摊至这些年度内。”
3. 申请人的主张：
GST法律条款并未授权或允许冻结超过注册经销商电子信贷账簿中现有进项税额（ITC）的金额。
- 外国税额抵免（FTC）受第128条规则管辖，该规则属于程序性规定，而非强制性规定。
- 第128(9)条规则规定，67号表格应在所得税申报表（ITR）的法定截止日期（根据该法第139(1)条规定）或之前提交。
- 然而，该规则并未规定如果未在上述时限内提交67号表格，纳税人根据该法第90条寻求的救济将被拒绝。
- 如果立法意图是拒绝抵免，那么该法或相关规则应当明确规定，如果纳税人未在截止日期前提交67号表格，则不予抵免。
- 在本案中，纳税人在ITR申报截止日期之后提交了67号表格。因此，不能因违反程序性规范而拒绝给予外国税额抵免，因为这并不会消灭其申请外国税额抵免的实质性权利。
- 第128(9)条规则的规定属于程序法，不应限制外国税额抵免的申请。
4. 荣誉所得税上诉法庭（ITAT）的调查结果与分析：
荣誉所得税上诉法庭（ITAT）得出以下调查结果与分析：
- 本案事实与 Swapan Bhttacharya 诉 ACIT, Circle-61, Kolkata 一案（ITA No. 242/KOL/2025，2025年5月5日裁决，会计成员为合议庭成员之一）相似，在该案中，同级合议庭裁定如下：
- 在此类案件中，67号表格于2019年3月30日提交，属于逾期提交，已超过所得税申报表的法定截止日期。当年，收入来源于美国，且适用1961年《所得税法》（“IT Act”）第90条及双重征税协定（DTAA）。
- 该法第90条规定，印度政府可与其他国家签订协议，对在印度境外已纳税且该收入在印度亦需纳税的情况给予救济。
- 印度与美国之间的双重征税协定（DTAA）第25条规定了外国税额抵免（FTC）。第25(2)(a)条与本案相关，摘录如下：
“如果印度居民取得的收入根据本公约规定可在美国征税，印度应允许从该居民的所得税中扣除相当于在美国直接或通过扣缴方式缴纳的所得税额。但此类扣除额不得超过在给予扣除前计算出的、归属于可在美国征税的那部分收入的所得税额。”
- 因此，该法第90条与双重征税协定（DTAA）第25(2)(a)条共同规定，在美国缴纳的税款应允许抵免在印度应缴纳的税款，但以印度税款的相应比例为限。
- 无论是第90条还是双重征税协定，均未规定因未遵守任何程序性要求而取消外国税额抵免。
- 根据双重征税协定（DTAA）第25(2)(a)条及该法第90条，外国税额抵免是纳税人的既得权利，不能因未遵守规则中规定的程序性要求而被取消。
- 此外，第128(9)条规则规定67号表格应在ITR申报截止日期或之前提交。然而，该规则并未明确规定，如果未在规定时限内提交67号表格，纳税人根据该法第90条寻求的救济将被拒绝。
- 如果立法机构有意拒绝外国税额抵免，该法或相关规则应当对此有明确规定。
- 我们进一步指出，根据司法判例，提交67号表格属于程序性要求而非强制性要求，违反程序性规范并不会消灭申请外国税额抵免的实质性权利。
- 最高法院在 Mangalore Chemicals & Fertilizers Ltd. 诉副专员一案（[1992 Supp (1) Supreme Court Cases 21]）中裁定，条件与条件之间存在区别。有些条件可能是实质性的、强制性的，并基于政策考量；而另一些可能仅属于程序范畴。不分青红皂白地对所有条件的未遵守情况赋予同等重要性，而不考虑其设立目的，是错误的。
- 我们已审阅了同级法庭的裁决，并认同其相关结论，即提交第67号表格属于指导性而非强制性要求。不能仅因提交第67号表格的延迟而拒绝给予外国税收抵免（FTC）。
- 此外，马德拉斯高等法院在 Duraiswamy Kumaraswamy 诉 PCIT 一案中裁定，在本案中，纳税人在申报时未包含外国税收抵免，但在最终评估令下达前已进行了补充申报。根据第128条规则，提交外国税收抵免申请仅具有指导性质。该规则仅用于执行相关法案的规定，其性质始终为指导性的。
- 在本案中，被申请人理应给予申请人相应的外国税收抵免。然而，被申请人拒绝了该抵免申请，这既不合理也不符合法律规定。因此，应撤销该被诉裁决。
- 因此，基于同级法庭在 Swapan Bhattacharya 一案中的裁决，现认定提交第67号表格属于指导性而非强制性要求。
- 此外，双重征税协定（DTAA）的条款优先于所得税法的规定；纳税人有权获得外国税收抵免。
5. 所得税上诉法庭（ITAT）最终裁决
所得税上诉法庭（ITAT）裁定：
- 提交第67号表格属于指导性而非强制性要求。此外，双重征税协定（DTAA）的条款优先于所得税法的规定；纳税人有权获得外国税收抵免。因此，责令税务官（AO）依法准予外国税收抵免。
