在商品及服务税（GST）制度下，进项税额抵扣（ITC）的无缝流转是一项核心属性，旨在通过传递ITC彻底避免双重征税。然而，随着GST的引入，这一有利工具被纳税人广泛滥用，通过获取虚假ITC进行不当获利。许多企业大量涉及虚假发票，即在没有实际货物或服务流转的情况下开具发票，试图以此减少其销项税额。税务部门每天都会遇到涉及数千万税额的虚假ITC欺诈案件。
因此，税务部门正采取一切必要措施，确保纳税人仅能抵扣真实的进项税额。《中央商品及服务税法》（CGST Act）第38条包含了关于提供进项供应明细的规定，其中曾设想过一种早期的GST模式，即接收方可以对供应商在其销项税申报表（即GSTR-1）中录入的发票进行添加、删除或修改操作。
然而，由于该GST模式从未实施，因此根据当前的GST模式，2022年《财政法》第104条对第38条进行了修订，以明确可抵扣和不可抵扣的ITC。
在本文中，我们力求详尽解释新修订的《中央商品及服务税法》第38条的影响：
1. 现行第38条——“提供进项供应明细”
- 现行《中央商品及服务税法》第38条的运作方式是基于最初计划实施的GST模式。根据第38条的现行规定，每位注册纳税人都应核实、验证、修改或删除通过销项税申报表（即GSTR-1）传达给他的销项供应明细。从本质上讲，这涉及双向沟通。按照当前的GST模式理解，纳税人应通过接受、修改或删除出现在其GSTR-2A和2B中的每一张发票来采取行动，且接收方的此类操作应传达给供应商以采取相应措施。然而，由于该模式并未实施，第38条的规定已完全冗余。通过2022年《财政法》第104条，税务部门已完全替换了第38条的规定。
2. 拟议第38条——进项供应明细及进项税额抵扣的沟通。
- 第38条第(1)款规定，供应商在其销项税申报表中填报的信息应通过自动生成的报表（即GSTR-2A和GSTR-2B）提供给接收方。因此，第(1)款下的修订内容已在GST门户网站上实施。此类自动生成的ITC报表应将ITC分为以下两部分：
- 接收方可抵扣的ITC，即合格ITC。
因下列任一条件而对接收方进行限制的ITC，即不合格ITC：
新注册实体提交的GSTR-1。
- 销项供应报表（即GSTR-1）由注册人在取得注册后的规定时间内提交。通过此条款，税务部门旨在针对那些新成立、通过虚假发票交易在首月即实现数千万营业额的企业实体。然而，哪些类别的注册人属于此限制范围，以及从取得注册之日起限制多长时间，尚待税务部门进一步明确。
- GST欠缴人提交的GSTR-1：
- 这是虚假注册人员的惯用手段。他们通过在GSTR-1中录入发票明细，将虚假发票的ITC传递给接收方。然而，他们并不提交GSTR-3B，从而导致GST欠缴。现在，此类供应商的供应将在接收方的进项供应报告（即GSTR-2A和GSTR-2B）中显示为不合格。不过，只有当此类欠缴持续达到规定期限时，ITC才会被认定为不合格。
- GSTR-1中应缴销项税额超过实际缴纳的GST金额
- 如果根据GSTR-1计算的GST销项税额超过了供应商在GSTR-3B中实际缴纳的GST税额，系统将把此类供应商的供应标记为不合格。应缴销项税额超过已缴销项税额的差额必须达到规定的限度。然而，该条款可能会给供应商的无心之失带来困扰。如果供应商不慎在GSTR-1中多报了金额，但按正确金额提交了GSTR-3B并缴纳了GST，GSTR-1与GSTR-3B之间的这种差异将导致其所有接收方的ITC被拒绝抵扣。该差额限度尚待规定。
- 抵扣额超过GSTR-2A/2B中显示的合格ITC
- 供应商在提交GSTR-3B时抵扣的ITC若超过GSTR-2A/2B中显示的合格ITC，其供应将被标记为不合格。在填写GSTR-3B的表4时，ITC表格会自动填充根据GSTR-2B计算的合格ITC。然而，在某些情况下，供应商抵扣的ITC超过了自动填充的金额，系统会显示红色预警。现在，来自此类供应商的ITC将被标记为不合格。不过，差额限度尚待规定。
- 违反《中央商品及服务税法》第49(12)条的注册人
- 《中央商品及服务税法》第49条第(12)款是一项新插入的条款，规定政府可以指定注册人或特定类别注册人通过电子抵扣账簿抵扣销项税额的最大比例。因此，超过规定上限的销项税额必须以现金缴纳。然而，如果任何供应商未按照第49(12)条的规定履行销项税缴纳义务，则来自该供应商的ITC将被标记为不合格。相应的条件和限制将另行规定。
- 可能规定的任何其他类别的人员。
- 因此，新的第38条制定了严密的ITC规定，以确保任何注册人均无法获取虚假或欺诈性的ITC。此外，在每一项拒绝抵扣的理由中，都使用了“规定”一词。这意味着截至目前，法律尚未明确具体的时限、实际差额限度或具体的适用人员类别。政府拥有指定或更改这些限度的权力。
3. 现有第38条与新第38条下进项税额抵扣（ITC）的示例
3.1 现有场景下的ITC
- 在现有的GSTR-2B或GSTR-2A中，系统提供了一个单独的列来显示ITC是否符合抵扣条件，不符合条件的ITC在申报GSTR-3B时会自动失效。然而，目前由于各种原因，ITC会被标记为不符合条件，例如：供应商位于其他州，但将其供应标记为州内销售。
例如：A有限公司的员工在出差期间在另一个州获得了住宿服务。酒店在开具发票并申报GSTR-1时，将该供应申报为州内供应，并据此收取了中央商品及服务税（CGST）和州商品及服务税（SGST）。因此，该笔ITC会出现在A有限公司的GSTR-2A和GSTR-2B中，但被标记为不符合条件的ITC。
- 供应商在截止日期之后才申报GSTR-1或修改了GSTR-1中的详细信息。
| Description |
Amount (INR) |
| ITC appearing in Books |
1,00,000 |
| ITC appearing in GSTR-2B |
90,000 |
| Eligible ITC |
85,000 |
|
Ineligible ITC (Difference Place of Supply, GST return filed after the due date, etc.)
|
5,000 |
| ITC to be availed in GSTR-3B |
85,000 |
3.2 新场景下的ITC
- 现在，在上述示例中，在上述85,000卢比的合规ITC中，系统将根据供应商的合规情况进一步标记出不符合条件的ITC。
| Description |
Amount (INR) |
Amount (INR) |
| ITC appearing in Books |
|
1,00,000 |
| ITC appearing in GSTR-2B |
90,000 |
|
| Eligible ITC |
60,000 |
|
| Ineligible ITC |
|
|
| Supplier has filed GSTR-1 but not GSTR-3B |
10,000 |
|
| Supplier’s ITC in GSTR-3B is greater than eligible ITC as per GSTR-2B |
15,000 |
|
| Ineligible ITC (Place of Supply mismatch, late GST filing, etc.) |
5,000 |
|
| ITC to be availed in GSTR-3B |
|
60,000 |
因此，在新场景下，ITC将大幅下降，纳税人将需要更多的资金来缴纳税款。
4. 第38条对注册纳税人的影响
- 毫无疑问，新的第38条将给注册纳税人带来极大的混乱，因为相当大一部分ITC将被拒绝抵扣。此外，纳税人需要对符合条件的ITC与账面记录的ITC进行妥善核对，以确保仅申报符合条件的ITC。纳税人需要确保仅与合规的供应商进行交易。合规的供应商意味着更高的ITC申报额。
