关联方或关联企业之间的交易常因定价不公允而受到质疑。有时，此类交易会导致税负降低。因此，根据税法和会计准则，必须制定估值规定，以确定关联方之间交易的公平交易价格（“ALP”）。用于确定 ALP 的规定被称为 转让定价 规定。
根据《所得税法》，确定关联方之间国内或国际交易的公平交易价格有多种方法。成本加成法就是其中之一。
本文将简要介绍什么是成本加成法、何时使用、如何使用，以及它的优缺点。
1. 什么是成本加成法
- 顾名思义，在成本加成法下，公平交易价格是通过在转让商品或提供服务所产生的直接和间接生产成本基础上增加利润加成来确定的。根据《所得税规则》第 10B(c) 条，规定了在成本加成法下计算 ALP 的方式。
- 在成本加成法下，《所得税法》并未定义确定生产成本时应考虑的组成部分，应根据具体交易确定。不过，通常会考虑以下几类成本：
- 直接成本：原材料成本、运费、人工费用等。
- 间接成本：维修和保养成本、租金、管理费、财务费用等。
- 例如，X 有限公司以 100,000 印度卢比的价格向其全资子公司 Y 有限公司转让了货物。X 有限公司为这些货物产生的生产成本如下：
- 原材料成本：60,000 印度卢比
- 人工成本：15,000 印度卢比
- 分摊的间接成本：20,000 印度卢比
- 生产总成本：95,000 印度卢比
- 利润加成：20%
在此例中，与全资子公司进行交易的公平交易价格为 114,000 印度卢比（95,000 印度卢比加上 20% 的利润加成）。因此，就所得税而言，该交易应被视为以 114,000 印度卢比的价格进行。
2. 如何确定成本加成法下的利润加成
- 在转让定价中确定公平交易价格时，需考虑生产成本和利润加成这两个组成部分。
- 由于纳税人拥有完整的数据，生产成本的计算非常简单。
- 然而，确定利润加成则较为复杂。根据《所得税规则》第 10B(1)(c) 条，将正常的毛利加成额加到成本中以确定公平交易价格。
- 计算毛利加成的步骤如下：
- 毛利加成取自同一企业或非关联企业就相同或类似产品或服务所进行的其它交易。
- 针对功能及其它差异对毛利加成进行调整。
2.1 从其它交易中计算毛利加成
2.1.1 内部交易
- 当同一企业从事相同或类似商品的贸易或提供相同或类似的服务时，通过内部交易计算毛利加成。
- 但是，内部交易必须具有可比性，且必须是非受控的。
- 例如，X 公司同时向关联方 Y 公司和非关联方 A 公司提供服务。因此，在计算与 Y 公司交易的公平交易价格时，可以参考向 A 公司提供服务的毛利加成。
2.1.2 外部交易
- 当实体本身未在非受控交易中销售或提供相同或类似产品时，必须参考非关联方进行的任何类似交易。
- 为了更好地理解这一点，可以参考以下示例：
- X 公司正在向关联方 A 公司供应货物。X 公司除了 A 公司外，不向任何其它客户供应此类货物。而作为非关联实体的 P 公司，正在向独立方 Q 公司供应相同的货物。
- 因此，在计算供应给 A 公司的货物的公平交易价格时，可以采用 P 公司与 Q 公司之间交易的毛利加成。
2.2 针对功能及其它差异调整毛利
- 一旦从非受控的可比交易中获取了毛利加成，就必须针对待计算公平交易价格的交易与非受控可比交易之间的差异进行必要的调整。
- 例如：
- X 公司向关联方 Y 公司供应了 50,000 部黑色手机。
- 同样，X 公司向非关联方 Z 公司供应了 10,000 部白色手机。
- 销售给 Z 公司的货物的毛利加成为 20%。
- 然而，白色手机的利润率比黑色手机高 2%，且对于 20,000 部或以上的供应量，公司会在销售价格上提供 1% 的折扣。
- 因此，销售给 Y 公司的黑色手机的调整后毛利加成为：
- 非受控交易的毛利加成：20%
- 基于颜色的利润加成差异调整：-2%
- 批量折扣调整：-1%
- 用于计算 ALP 的毛利加成：17%
3. 何时使用成本加成法
- 《所得税法》第 92C 条规定了计算公平交易价格的以下 5 种方法：
- 可比非受控价格法；
- 转售价格法；
- 成本加成法；
- 利润分割法；
- 交易净利润法；
- 税务委员会可能规定的其它方法。
- 第92C条并未规定在何种情况下应使用何种方法。相反，根据第92C条，必须根据案件的事实和情况选择最合适的方法。
- 选择方法时必须考虑以下因素：
- 交易性质
- 交易类别
- 关联方类别
- 所执行的功能
- 其他相关因素
- 成本加成法对于评估常规、低风险活动（如实物商品制造）的转让定价非常有用。对于许多组织而言，该方法既易于实施，也易于理解。
4. 成本加成法（CPM）的适用性关键点
- 受控交易与非受控交易之间的成本基础必须保持一致，特别是在成本会影响加成比例的情况下。
- 必须消除受控交易与非受控交易之间的会计不一致。
- 受控交易与非受控交易之间的风险状况必须相似。内部可比数据更为可靠。
- 在此，可能需要进行适当的调整（如库存水平和周转率、销售、营销和咨询计划、会计实务、市场水平、合同条款以及有形和无形资产），以消除任何重大差异。
5. 成本加成法的优缺点
正如世间万物一样，转让定价中的成本加成法也存在优缺点。
5.1 优点
- 成本加成法相对容易理解。
- 通过此方法计算独立交易价格（ALP）所需的大部分信息，实体均可获取，例如提供商品或服务所产生的直接和间接成本。
- 对于低风险、无过多变量的常规交易（如实物商品的组装和销售），该方法更为适用。
- 此外，如果存在内部可比的非受控交易，计算毛利加成也较为容易。
5.2 缺点
- 如果一个实体未进行过类似交易，则很难从其他实体获取毛利加成，因为没有实体会与竞争对手分享其毛利详情。
- 此外，因交易差异而进行的调整并不容易。在计算毛成本加成时，进行同类比较至关重要；即使两家公司在交易方式和成本核算管理上存在细微差异，也可能完全扭曲该方法的结果。
- 因此，在无法获得可靠数据的情况下，建议采用其他方法来确定正确的转让价格。
