El GST es pagadero sobre la sublicencia del software por parte de la Subsidiaria india al usuario final

Dictamen de la Autoridad de Resoluciones Anticipadas

Dictamen en el caso de M/S. AVEVA SOFTWARE PRIVATE LIMITED

M/s AVEVA Software Private Limited ("el Solicitante") es una filial de AVEVA Plc. El Grupo AVEVA cuenta con un centro central (Central Hub) ubicado fuera de la India, que es titular de la propiedad intelectual, gestiona y otorga licencias de los productos de software de AVEVA a las entidades del grupo. Dichas entidades, a su vez, sublicencian el mismo software al usuario final por cuenta propia (es decir, en su propia capacidad sin actuar como agentes). El Solicitante recibe las tarifas de sublicencia del usuario final. A su vez, el solicitante paga tarifas operativas al Centro Central de forma trimestral tras retener el coste y el margen garantizado del valor de las ventas. En caso de que el Solicitante no pueda retener el coste acordado y el margen garantizado, el Centro Central realiza un pago para asegurar que el Solicitante mantenga dicho margen garantizado.

La AAR dictaminó lo siguiente:

1. El suministro de software prediseñado y predesarrollado puesto a disposición mediante claves de cifrado se considerará "suministro de bienes". Además, dado que el solicitante y el usuario final no son partes relacionadas, la contraprestación real cobrada por el solicitante se considerará "valor imponible".
2. Las tarifas de apoyo al mercado no son más que una compensación proporcionada por el Centro Central al solicitante cuando la Entidad Operativa Local no obtiene el margen de beneficio garantizado. Por lo tanto, es simplemente una contraprestación adicional por la sublicencia proporcionada por el solicitante, y dicha contraprestación se recibe del centro central. Según la Sección 2(31) de la Ley CGST, la contraprestación incluye el pago recibido de cualquier persona distinta del destinatario. En consecuencia, el importe recibido del Centro Central en forma de tarifas de apoyo al mercado es una contraprestación adicional cobrada por el suministro al usuario final.
3. El servicio prestado por el centro central se considerará "importación de servicios" y el solicitante tendrá derecho a pagar el GST bajo el mecanismo de cargo inverso (RCM). El valor imponible de las tarifas operativas se determinará según la Regla 28 de las Reglas de Valoración Fiscal prescritas en las Reglas CGST de 2017.

1. Breve resumen del caso

• M/s. AVEVA Software Private Limited ("el Solicitante") es una filial de AVEVA Plc, con sede en el Reino Unido. AVEVA Plc y el solicitante, ubicado en Tamil Nadu, forman parte del Grupo AVEVA.
• AVEVA Plc se dedica a proporcionar servicios de diseño de ingeniería y soluciones de gestión de información, y también ofrece servicios especializados de consultoría tecnológica.
• El Centro Central es el titular de la propiedad intelectual (PI) dentro del Grupo AVEVA, que gestiona y otorga licencias de los productos de software de AVEVA. El Centro Central se encuentra fuera de la India.
• El Centro Central otorga licencias de productos de software a otras entidades dentro del Grupo AVEVA, y dichas entidades sublicencian el mismo a los usuarios finales por cuenta propia.
• El Solicitante y el Centro Central han formalizado un acuerdo mediante un Contrato Operativo ("OA"). Según el acuerdo, el Solicitante actúa como distribuidor y se encarga de la sublicencia, promoción y comercialización de los productos de software a los usuarios finales en la India, Sri Lanka, Bangladés, Nepal y Maldivas (en adelante, el "Territorio").
• Según dicho acuerdo, el Centro Central ha nombrado al Solicitante distribuidor no exclusivo de los productos de software, otorgándole un derecho no exclusivo para sublicenciar dichos productos.
• Además, el solicitante también proporciona servicios de implementación a los usuarios finales, si así lo solicitan. También promociona y comercializa los productos de software a los usuarios finales.
• El Solicitante presta todos los servicios en su propio nombre y por cuenta propia dentro del territorio. Según el acuerdo entre el solicitante y el Centro Central, el Solicitante no representa al Centro Central como agente. Por lo tanto, no existe una relación de mandante y agente en los términos de dicho acuerdo.
• El Solicitante formaliza un contrato válido y vinculante con los usuarios finales en su propio nombre.
• En cumplimiento del acuerdo, el Solicitante entrega una copia del producto correspondiente a los usuarios finales únicamente en formato de código objeto, junto con la copia de la documentación del producto. Por lo tanto, el Solicitante sublicencia el software transfiriendo el derecho de uso de dicho software al usuario final.
• El Solicitante recibe las tarifas de sublicencia de los usuarios finales.
• El solicitante paga una tarifa operativa trimestral al centro central tras retener el coste y el margen garantizado del valor de las ventas.
• En caso de que el Solicitante no pueda retener el coste acordado y el margen garantizado, el Centro Central realiza un pago para asegurar que el Solicitante mantenga dicho margen garantizado. Este acto de acordar realizar el pago para la retención del margen garantizado se denomina apoyo al mercado proporcionado por el Centro Central al Solicitante.

2. Cuestión planteada ante la Autoridad de Resoluciones Anticipadas

El solicitante ha solicitado una Resolución Anticipada sobre las siguientes cuestiones:

• ¿Es aplicable el GST a la sublicencia de software realizada por el solicitante a usuarios finales en la India? En caso afirmativo, ¿cuál será el valor del suministro?
• ¿Es aplicable el GST a las "tarifas de apoyo al mercado" recibidas por el solicitante del Centro Central?
• ¿Debe determinarse el valor imponible de las tarifas operativas pagadas al Centro Central por el solicitante según la Regla 28 de las Reglas de Valoración Fiscal prescritas en las Reglas CGST de 2017?

3. Argumentos del Solicitante

El Solicitante ha presentado los siguientes argumentos y consideraciones ante la AAR:

a. Question 1: Taxability of Sub-Licence Fee received by the Applicant 

• El GST es exigible sobre el suministro de bienes o servicios. Según la Sección 2(52) de la Ley CGST, el suministro de bienes significa la transferencia de cualquier propiedad mueble. En este caso, no se está transfiriendo ninguna propiedad mueble.
• Los servicios cubren todo lo que no califica como bienes. Por lo tanto, la actividad de sublicencia es un suministro de servicios.
• Además, según la Cláusula 5(f) del Anexo II de la Ley CGST, la transferencia del derecho de uso se tratará como "suministro de servicios". En este caso, el solicitante transfiere el derecho de uso de los productos de software a los usuarios finales. Por lo tanto, la sublicencia de productos de software a usuarios finales es un "suministro de servicios".
• Las tarifas de sublicencia recibidas por el solicitante del usuario final calificarán como "contraprestación", ya que el solicitante y los usuarios finales no son partes relacionadas.

b. Cuestión 2: Aplicabilidad del GST a la "Tarifa de apoyo al mercado"

• La tarifa de apoyo al mercado tiene como fin compensar al solicitante cuando no se mantiene el margen de beneficio garantizado.
• La actividad de tolerar un acto al no poder mantener el margen garantizado durante la distribución se considerará "suministro de servicios", ya que se encuentra dentro del ámbito de la cláusula 5(e) del Anexo II de la Ley.
• Además, dado que el Centro Central se encuentra fuera de la India, dicho "suministro de servicios" calificará como "exportación de servicios".

c. Cuestión 3: Valor imponible de las tarifas operativas pagadas al Centro Central por el solicitante

• El Solicitante sostiene que el solicitante y el centro central son personas relacionadas según la explicación de la Sección 15(5) de la Ley CGST. Por lo tanto, el valor debe determinarse según la Regla 28 de las Reglas CGST en relación con la Sección 15(4) de la Ley CGST.
• Según la segunda salvedad de la Regla 28, el valor declarado en la factura será el valor imponible cuando el destinatario tenga derecho a la deducción total del crédito fiscal (Input Tax Credit).
• En este caso, el Solicitante se dedica únicamente a proporcionar suministros sujetos a impuestos. Por lo tanto, el solicitante no está obligado a realizar ninguna reversión proporcional del crédito fiscal debido a suministros exentos y tiene derecho a aprovechar el crédito fiscal total.
• En consecuencia, el Solicitante tiene derecho a reclamar el crédito fiscal total del impuesto pagado bajo el mecanismo de cargo inverso (RCM) al abonar las tarifas operativas al Centro Central. Por lo tanto, el valor del suministro en dicho caso será el valor facturado por el Centro Central.

4. Discusiones y conclusiones de la AAR

La AAR ha llevado a cabo las siguientes discusiones y análisis:

a. Question 1: Taxability of Sub-Licence Fee received by the Applicant 

i. Whether activities carried out by the applicant is a supply of service?

• As per Operating agreement entered into between the Applicant and Central Hub, The Central Hub appoints the Local Operating Entity as a non-exclusive distributor of the Products within the Territory to grant sub-licences and distribute the products within the Territory on its own account including to resellers and other distributors.
• Therefore,  activity carried out by the applicant shall qualify as ‘supply’. 

ii. Sale of pre-developed software is considered as supply of “Goods” or “Services”?

• Further, to decide on whether the said activity would be supply of goods or services, It can be seen that a software is an intellectual property having value. 
• GST law does not recognize or make distinction between tangible and intangible property. Under GST law, the definition of “goods” makes it clear that all property whether tangible or intangible capable of being moved would fall within the definition of goods. 
• Goods has following attributes: 
  • utility 
  • capable of being bought and sold 
  • capable of being sold, transferred, delivered, stored and possessed. 

• If a software satisfies the attributes mentioned above, the same could be treated as “Goods”. 
• Also, It is pertinent to mention that when a person purchases a software programme, especially canned software, implanted in some tangible medium, he does not become owner of such software programme, but only a license holder, i.e., he cannot use of its own will.
• Further, as per Notification No. 1/2017-IT (Rate), read with Notification No. 1/2017-C.T. (Rate), if pre-developed or pre designed software is supplied in any medium/storage or made available through the use of encryption keys, the same is treated as a “supply of goods” classifiable under the Heading 8523.
• CBIC vide its sectoral FAQs on Information Technology (‘IT’) and IT enabled services had said that “in terms of Schedule II of the CGST Act, upgradation and implementation of information technology software or permitting the use or enjoyment of any intellectual property right are treated as services. But, if a pre-developed or pre-designed software is supplied in any medium/ storage (commonly bought off-the-shelf) or made available through the use of encryption keys, the same is treated as a supply of goods classifiable under heading 8523.”
• Thus, the software supplied by the Applicant is pre-developed and predesigned software and made available through the use of encryption keys and hence it satisfies all condition of the definition ‘goods’. 
• Therefore, Supply of software license qualifies as “Supply of Goods”.Hence, the supply made by the Applicant is covered under ‘Supply of goods’ and GST shall be applicable on the same in terms of Section 9 of CGST Act, 2017.

iii. valuation of supply of software

• In the instant case the applicant and end user are not related persons, the taxable value will be the actual transaction value which the applicant has charged the end user for sub-licensing the software.

b. Question-2: Whether GST is applicable on the ‘Market Support fees’ received by the applicant from Central Hub?

• As per Operating Agreement(OA) entered between Aveva Solutions Ltd. and the applicant, a Market Support Service Fee shall be payable by the Central Hub to the Local Operating Entity (“The Applican”) to the extent of any shortfall in profit margin guaranteed to the Local Operating Entity.
• As per the agreement, it is clear that the Market Support fees is nothing but a compensation provided by the Central Hub to the Local Operating Entity, whenever the guaranteed profit margin is not earned by the Local Operating Entity.
• Therefore, it is nothing but an additional consideration received by the Applicant from the Central Hub for an agreed obligation as per the Operating Agreement. 
• As per Section 2(31) of CGST Act, 2017, consideration includes payment received from any person other than the recipient also for the inducement of, the supply of goods or services or both.
• Consequently, the amount received from the Central Hub in the form of Market support fees is an additional consideration charged towards the supply to the end user.

c. Question 3: Whether the taxable value for the operating fees paid to Central Hub by the applicant shall be determined as per Rule 28 of the Tax Valuation Rules prescribed in CGST Rules 2017?’

• The Applicant pay an amount as ‘Operating fee’ to the Central Hub in lieu of various rights, collectively may be referred to as ‘distribution rights’.
• As per Section 2(11) of IGST Act, “import of services” means the supply of any service, where-
  •  the supplier of service is located outside India;
  • the recipient of service is located in India; and
  • the place of supply of service is in India;

• In the given case the Central Hub being the supplier is located outside India, the recipient being the Applicant is located in India and the key factor to be decided is the place of supply.
• As per Section 13(2) of IGST Act, the place of supply is the location of the recipient of Service viz. India. The value for the said activity is determined as per Section 15 of the CGST Act 2017.
• Therefore, The conditions as envisaged in Section 2(11) of the IGST Act are satisfied, the distribution rights granted by the Central Hub to the Applicant shall qualify as ‘import of services’ in the hands of the Applicant. 
• Accordingly, GST is payable on such supply of service under reverse charge.
• Coming to the Valuation part, the Applicant and the Central Hub qualifies to be related persons in terms of Explanation to Section 15(5) of CGST Act, 2017. Hence, value shall be determined as per Rule 28 of CGST Rules.
• As per Rule 28 of CGST Rules, in case where the ‘open market value’ is available, then valuation of the supply shall not be governed by clause (b) or (c) of Rule 28 of CGST Rules. 
• Further, in case, where the recipient of service is eligible to claim the full ITC, the value shall be determined as per the second proviso to Rule 28 of CGST Rules.

5. Conclusión

1. Question 1: The sub-licensing of the software by the Applicant to end-users in India would fall under ‘Supply of goods’ and GST shall be applicable on such supply. The taxable value shall be the actual transaction value charged by the Applicant.

2. Question 2: The amount received from the Central Hub in the form of Market support fees is an additional consideration charged towards the supply. Therefore, it shall form part of the value of supply.

3. Question 3: The taxable value for the Operating Fees paid to Central Hub by the Applicant pursuant to the said arrangement shall be determined as per Rule 28 of the Tax Valuation Rules prescribed in CGST Rules 2017.