La aplicabilidad del GST sobre la remuneración de los directores y la responsabilidad de pagar el GST bajo el mecanismo de cargo inverso (RCM) sobre dicha remuneración siempre ha sido un tema de disputa. Recientemente, la Autoridad de Resoluciones Anticipadas de Karnataka y la Autoridad de Resoluciones Anticipadas de Rajastán han determinado que la empresa es responsable de pagar GST bajo RCM sobre la remuneración pagada a los directores en su calidad de empleados.
El veredicto fue emitido en el caso de M/S. ALCON CONSULTING ENGINEERS (INDIA) PVT. LTD. (No. KAR ADRG 83/2019 del 25 de septiembre de 2019) por la Autoridad de Resoluciones Anticipadas de Karnataka y en el caso M/s IN RE: M/S. CLAY CRAFT INDIA PVT. LTD. (RAJ/AAR/2019-20/33 del 20 de febrero de 2020) por la Autoridad de Resoluciones Anticipadas de Rajastán.
La Honorable AAR de Rajastán ha determinado que la remuneración o contraprestaciones pagadas a los directores por la empresa están sujetas al GST bajo el Mecanismo de Cargo Inverso, según la entrada No. 6 de la Notificación No. 13/2017, Impuesto Central (tasa) del 28-06-2017.
Considerando las diversas representaciones y la creciente confusión debido a las resoluciones anticipadas, la Junta Central de Impuestos Indirectos y Aduanas (“CBIC” o “Departamento”) emitió la circular No. 140/10/2020 - GST del 10 de junio de 2020 para aclarar la aplicabilidad del GST sobre la remuneración de los directores.
A continuación, se presenta un análisis detallado de la orden emitida por la honorable Autoridad de Resoluciones Anticipadas y, en consecuencia, de la circular emitida por la CBIC sobre este asunto.
1. Resolución anticipada sobre M/s Clay Crafts India Pvt Ltd
Ambas autoridades han presentado numerosos hechos y argumentos en el caso mencionado. Echemos un vistazo a continuación para reevaluar la situación real en este contexto.
1.1 Breve resumen de los hechos del caso
- M/s Clay Crafts India Private Limited (“El Solicitante”) se dedica a la fabricación de vajillas de porcelana, calcomanías para transferencia, otros utensilios, así como moldes y matrices.
- El solicitante cuenta con 6 directores en su Junta Directiva.
- Los directores desempeñan todas las funciones y responsabilidades establecidas por ley. Simultáneamente, los directores también trabajan en diferentes niveles de gestión como empleados, por lo cual reciben salarios regulares y otras asignaciones según las políticas de la empresa.
- Los directores son considerados al mismo nivel que otros empleados de la empresa, y la compañía también deduce el TDS y el EPF de su remuneración.
- En septiembre de 2019, la Autoridad de Resoluciones Anticipadas, en el caso de M/s Alcon Consulting Engineers (India) Pvt. Ltd, determinó que la remuneración de los directores está sujeta al GST bajo RCM. La Honorable Autoridad de Resoluciones Anticipadas estableció los siguientes puntos:
- La remuneración pagada a los directores de la empresa no está cubierta por el Anexo III de la Ley CGST de 2017, ya que los directores no son empleados de la empresa.
- El director es el proveedor del servicio y la empresa es la receptora del mismo.
- Dado que el receptor (es decir, la empresa) se encuentra en territorio sujeto a impuestos y la remuneración del director se paga por los servicios prestados por él a la empresa, este servicio cae bajo el epígrafe No. 6 de la Notificación No. 13/2017 del 28 de junio de 2017. Por lo tanto, la empresa es responsable de pagar el GST sobre el mismo bajo RCM.
- El peticionario ya paga GST bajo RCM sobre cualquier comisión pagada a los directores.
- El salario pagado a los directores es registrado bajo “Ingresos por Salarios” por los directores en su Declaración de Impuestos sobre la Renta personal.
Preguntas planteadas por el peticionario sobre las cuales se solicita la Resolución Anticipada:
- ¿Es pagadero el GST bajo el Mecanismo de Cargo Inverso (RCM) sobre el salario del director y otros pagos?
- ¿Cuál será la aplicabilidad del GST si el director también es director a tiempo parcial en cualquier otra empresa?
2. Extracto legal relevante de la ley CGST para determinar el RCM sobre la remuneración de los directores
2.1 Sección 7(2) de la Ley CGST, 2017
“(2) Sin perjuicio de lo dispuesto en el subapartado
(a) las actividades o transacciones especificadas en el Anexo III; o
(b) aquellas actividades o transacciones realizadas por el Gobierno Central, un Gobierno Estatal o cualquier autoridad local en el ejercicio de sus funciones como autoridades públicas, que sean notificadas por el Gobierno previa recomendación del Consejo, no se considerarán ni suministro de bienes ni prestación de servicios.”
2.2 Entrada n.º I del Anexo III de la Ley CGST de 2017
“1. Servicios prestados por un empleado al empleador en el curso de su empleo o en relación con el mismo.”
2.3 Entrada n.º 6 de la Notificación n.º 13/2017-Impuesto Central (Tasa) de fecha 28 de junio de 2017:
“respecto a las categorías de prestación de servicios mencionadas en la columna (2) de la Tabla siguiente, suministrados por una persona según lo especificado en la columna (3) de dicha Tabla, la totalidad del impuesto central exigible conforme a la sección 9 de dicha Ley del Impuesto sobre Bienes y Servicios Central, deberá ser pagada bajo el régimen de inversión del sujeto pasivo por el receptor de dichos servicios”. La notificación se emite conforme a la Sección 9(3) de la Ley CGST de 2017.
La entrada 6 de dicha Notificación se lee como sigue
| S. No. |
Category of Supply of Services |
Supplier of Services |
Recipient Services of Services |
| 1 |
2 |
3 |
4 |
| 6 |
Services supplied by a Director of a company or a body corporate to the said company or the body corporate |
A director of a company or a body corporate |
The company or a body corporate located in the taxable territory |
3. Por qué los salarios / remuneraciones de los directores no deben estar sujetos al GST bajo el régimen de inversión del sujeto pasivo (RCM)
- Además de ser miembros del Consejo de Administración, los directores del peticionario también trabajan como directores a tiempo completo en calidad de empleados y son tratados al mismo nivel que el resto del personal.
- El peticionario deduce el EPF de sus salarios y se les conceden todos los demás beneficios que reciben los demás empleados.
- Los directores que trabajan a tiempo completo son empleados de facto de la empresa.
- Por lo tanto, según la Entrada n.º 1 del Anexo III de la Ley CGST de 2017, el pago realizado en concepto de salario no está sujeto al GST bajo el régimen de inversión del sujeto pasivo (RCM).
- El término empleado no está definido en la Ley CGST de 2017, por lo tanto, se debe recurrir a las siguientes fuentes:
Ley de Sociedades de 2013
- Según la Sección 2(94) de la Ley de Sociedades de 2017, los directores incluyen a aquellos que se encuentran bajo relación laboral con la empresa.
- Por lo tanto, cualquier director que trabaje a tiempo completo es un empleado de la empresa.
Ley de Fondos de Previsión para Empleados y Disposiciones Diversas de 1952 y Esquema de Fondos de Previsión para Empleados de 1952
- Los directores a tiempo completo son nombrados por el Consejo de Administración de la empresa y se les asignan diversas responsabilidades. Por lo tanto, califican como empleados de la empresa bajo ambas leyes.
Director Regional, E.S.I. .. contra Sarathi Lines (P) Ltd. el 29 de enero de 1997 (1998) ILLJ 28 Ker, ante el Honorable Tribunal Superior de Karnataka
- Un director o director gerente puede tener una doble capacidad, tanto de agente como de empleado de la empresa.
- Todo depende de su trabajo y de los términos de su empleo.
- Un empleado trabaja bajo la supervisión o el control directo de su empleador.
- El Honorable Tribunal Supremo dictaminó que el poder del director gerente debía ejercerse dentro de los términos y condiciones prescritos en el contrato de trabajo y que su labor está sujeta al control y supervisión de los directores.
- Por lo tanto, el director está empleado como un subordinado de la empresa.
- La Corte Suprema adoptó un criterio similar en el asunto de Ram Pershad contra el Comisionado del Impuesto sobre la Renta, Nuevo... el 24 de agosto de 1972, 1973 AIR 637, 1973 SCR (3) 985.
- El Acta Constitutiva y los Estatutos del peticionario también permiten el nombramiento de un director gerente para el pago de remuneraciones en forma de salario.
- En consecuencia, el solicitante sostuvo que una lectura conjunta de todas las disposiciones anteriores deja claro que existe una relación laboral entre la Junta Directiva y los Directores Gerentes.
- Por lo tanto, todos los pagos realizados a los directores en concepto de salario y otras asignaciones (viáticos, gastos médicos, etc.) tienen la forma de salario y, por ende, están cubiertos por la entrada n.º 1 del Anexo III de la Ley CGST.
- Por consiguiente, el solicitante no tiene la obligación de pagar el GST sobre los mismos bajo el mecanismo de inversión del sujeto pasivo (RCM) respecto a los salarios pagados al director.
4. Por qué los salarios/remuneraciones de los directores deben estar sujetos al GST bajo el mecanismo de inversión del sujeto pasivo (RCM)
- El salario pagado por el solicitante a los directores está cubierto por la entrada n.º 1 del Anexo III de la Ley CGST de 2017, dado que el director no es empleado de la empresa.
- El proveedor del servicio es el director y el receptor del servicio es la empresa (según la sección 2(93) de la Ley CGST de 2017), y el solicitante paga una contraprestación a los directores por dichos servicios.
- La entrada n.º 6 de la Notificación n.º 13/2017-Impuesto Central (tasa) de fecha 28 de junio de 2017 impone el GST bajo el mecanismo de inversión del sujeto pasivo si el receptor es una empresa/persona jurídica ubicada en territorio imponible, el proveedor del servicio es director de la empresa y se paga una contraprestación por los servicios prestados por los directores.
- En el caso dado, el solicitante se encuentra en territorio imponible y se paga una remuneración a los directores por los servicios prestados por ellos a la empresa.
- Por lo tanto, el solicitante está obligado a pagar el GST bajo el mecanismo de inversión del sujeto pasivo (RCM) sobre la remuneración pagada a los directores.
- La empresa paga a los directores una contraprestación en forma de salario y comisión por los servicios prestados por estos. La empresa es la receptora de dicho servicio.
- El solicitante ya está pagando el GST bajo el mecanismo de inversión del sujeto pasivo (RCM) sobre la comisión pagada a los directores conforme a la entrada n.º 6 de la Notificación n.º 13/2017-Impuesto Central (tasa) de fecha 28 de junio de 2017.
- El servicio prestado por los directores a la empresa está específicamente cubierto por la entrada n.º 6. La contraprestación pagada por la empresa a los directores no está cubierta por la entrada n.º 1 del Anexo III de la Ley CGST de 2017, ya que los directores no son empleados de la empresa.
- La entrada n.º 6 de la Notificación n.º 13/2017-Impuesto Central (tasa) de fecha 28 de junio de 2017 establece una diferenciación entre los servicios prestados por los directores y otros servicios, e incluye específicamente dicho servicio bajo el mecanismo de inversión del sujeto pasivo (RCM).
- Además, la jurisprudencia citada por el solicitante no es relevante para el caso, y este debe resolverse sobre la base de las disposiciones vigentes de la Ley CGST.
- Por lo tanto, dado que la empresa solicitante se encuentra en territorio imponible y la contraprestación del director se paga por los servicios prestados por este a la empresa, la misma está sujeta al GST bajo el mecanismo de inversión del sujeto pasivo (RCM) conforme a la entrada n.º 6.
5. Decisión de la AAR en el caso de
Pregunta n.º 1: ¿Se debe pagar el GST bajo el mecanismo de inversión del sujeto pasivo (RCM) sobre el salario pagado al director de la empresa que recibe un salario según contrato?
Resolución: La contraprestación pagada a los directores por la empresa solicitante estará sujeta al GST bajo el mecanismo de inversión del sujeto pasivo (RCM), ya que está cubierta por la entrada n.º 6 de la Notificación n.º 13/2017-Impuesto Central (tasa) de fecha 28.06.2017, emitida bajo la sección 9(3) de la Ley CGST de 2017.
Pregunta n.º 2: ¿Cambiaría la situación respecto a (a) anterior si el director también es director a tiempo parcial en otra empresa?
Resolución: La situación seguirá siendo la misma que en (a) anterior y estará sujeta al GST bajo el mecanismo de inversión del sujeto pasivo (RCM).
6. Circular para aclarar el GST sobre la remuneración de los directores (Circular n.º 140/10/2020 - GST de fecha 10 de junio de 2020)
Department received various representations to clarify that whether directors remuneration is covered under Entry No. 1 of Schedule III of CGST Act, 2017 or it is liable to tax under Reverse Charge Mechanism vide Entry No. 6 of N/No. 13/2017- Central Tax (Rates) dated 28th June, 2017.
Issue has been analysed by the department for following 2 category of Directors:
- Independent Directors (Referred to in Section 149(6) of Companies Act, 2013), who are not employees of the company.
- Whole time Directors and Managing Directors, who are employees of the company.
6.1 Remuneration to Independent Director would be charged to GST under RCM (Not as Employee of the company)
- Prerequisite for appointment of independent director, under section 149(6) of Companies Act, 2013, is that such director should not be an employee of the company in any of the 3 preceding financial years.
- Section section 2(94) of Companies Act, 2013 provides an inclusive definition of Whole Time Director. Therefore, a person who is not an employee of the company can be appointed as whole time director.
- Accordingly, remuneration paid to such directors, who are not an employee of the company, is outside the ambit of Entry No. 1 of Schedule III of CGST Act, 2017.
- Therefore, in terms of entry No. 6 of N/No. 13/2017-Central Tax (Rate), recipient of the service, i.e., company, is liable to pay GST on such remuneration under RCM.
6.2 Remuneration of Whole time director and Managing Directors would not be charged to GST under RCM (Employee of company)
- Department has clarified that to determine applicability of GST on director remuneration, it is pertinent to examine whether service is performed out of “Contract of service” (Employer-employee relationship) or “Contract for Service”.
- A director may work in dual capacity, i.e., as an employee and as director of the company.
- Similar position is also established under Income Tax Act, 1961, wherein, salary paid to directors is liable to TDS under section 192 (TDS on Salary). However, where remuneration is paid in nature of professional fee and not salary then TDS is deductible under section 194-J (TDS on Professional Fee)
- Therefore, payment made to directors, which is declared as “Salary” in books of accounts and on which TDS has been deducted under section 192 of Income Tax Act, are covered under entry No. 1 of Schedule III of CGST Act. Therefore, no GST is applicable on such payment.
- However, payment is recorded other than “Salary” in books of accounts of the company and which is subject to TDS under section 194J of Income Tax Act. Such payments falls under Entry No. 6 of N/No. 13/2017-Central tax (Rate) dated 28th June, 2017 and the company is liable to pay GST on such payment under RCM.
7. Conclusión
- Payment booked as “Salary” in books of accounts of the company and on which TDS is deducted u/s 192 of Income Tax Act, then, such payment is covered under schedule III of CGST Act, 2017 and no GST is applicable on such payment.
- Payment made other than “Salary” and TDS on which is deducted under section 194J of Income Tax Act, 1961, then, company is liable to pay GST on such payment under RCM.
