インドの子会社によるエンドユーザーへのソフトウェアのサブライセンス供与にはGSTが課税されます。

Held by Hon’ble Authority of Advance Ruling 

Held in the matter of M/S. AVEVA SOFTWARE PRIVATE LIMITED

M/s AVEVA Software Private LImited (“The Applicant”) is a subsidiary of AVEVA Plc. AVEVA Group has a Central Hub, located outside India, which is an IP Owner and manages and grants the license of the AVEVA software products to the group entities. Such entities further sub-licence the same software to the end user on his own account (i.e., in his own capacity without acting as a agent). The Applicant receives the sub-licensing fees from the end user. In turn, the applicant pays operating fees to the Central Hub on quarterly basis after retaining the he cost and guaranteed margin from the value of sales. In case,  the Applicant is unable to retain the agreed cost and guaranteed margin, the Central Hub makes a payment to ensure that the Applicant retains the guaranteed margin.

Hon’ble AAR held that:

1. 暗号化キーを通じて提供される設計・開発済みのソフトウェアの供給は、「物品の供給」とみなされるものとする。さらに、申請者とエンドユーザーは無関係の当事者であるため、申請者が請求する実際の対価が「課税標準額」とみなされる。
2. 市場サポート料とは、現地運営事業体が保証利益率を達成できなかった場合に、セントラルハブが申請者に提供する補償に他ならない。したがって、これは申請者が提供するサブライセンスに対する追加の対価であり、当該対価はセントラルハブから受け取るものである。CGST法第2条(31)に基づき、対価には受領者以外の者から受け取る支払いも含まれる。その結果、市場サポート料としてセントラルハブから受け取る金額は、エンドユーザーへの供給に対して請求される追加の対価となる。
3. セントラルハブが提供するサービスは「サービスの輸入」とみなされ、申請者はリバースチャージ方式（RCM）に基づきGSTを納付する義務を負う。運営費の課税標準額は、CGST規則2017に規定された税務評価規則の第28条に従って決定されるものとする。

1. Brief Facts of the Case

• AVEVA Software Private Limited（以下「申請者」）は、英国に本社を置くAVEVA Plcの子会社です。タミル・ナードゥ州に拠点を置く申請者とAVEVA Plcは、AVEVAグループの一員です。
• AVEVA Plcは、エンジニアリング設計および情報管理ソリューションサービスの提供に従事しており、専門的な技術コンサルティングサービスも提供しています。
• セントラルハブは、AVEVAグループ内における知的財産（IP）の所有者であり、AVEVAソフトウェア製品の管理およびライセンス供与を行っています。セントラルハブはインド国外に所在しています。
• セントラルハブは、AVEVAグループ内の他の企業に対してソフトウェア製品のライセンスを供与し、当該企業は自己の計算においてエンドユーザーにサブライセンスを供与します。
• 申請者とセントラルハブは、運営契約（OA）を通じて取り決めを締結しています。本契約に基づき、申請者は販売代理店となり、インド、スリランカ、バングラデシュ、ネパール、モルディブ（以下「対象地域」）内のエンドユーザーに対するソフトウェア製品のサブライセンス供与、販売促進、およびマーケティングを請け負います。
• 当該契約に基づき、セントラルハブは申請者をソフトウェア製品の非独占的販売代理店として指名し、ソフトウェア製品をサブライセンスする非独占的権利を付与しています。
• さらに、申請者は要請に応じてエンドユーザーに導入サービスも提供します。また、エンドユーザーに対してソフトウェア製品の販売促進およびマーケティングを行います。
• 申請者は、対象地域内において、すべて自己の名称および自己の計算でサービスを提供します。申請者とセントラルハブ間の契約に基づき、申請者はセントラルハブの代理人として活動するものではありません。したがって、当該取り決めにおいて本人と代理人の関係は存在しません。
• 申請者は、自己の名称でエンドユーザーと有効かつ拘束力のある契約を締結します。
• 契約に基づき、申請者は関連製品のコピーをオブジェクトコード形式でのみ、製品ドキュメントのコピーとともにエンドユーザーに提供します。したがって、申請者は当該ソフトウェアを使用する権利を移転することにより、ソフトウェアをサブライセンスしています。
• 申請者はエンドユーザーからサブライセンス料を受け取ります。
• 申請者は、売上高からコストと保証利益を差し引いた後、四半期ごとに運営費をセントラルハブに支払います。
• 申請者が合意されたコストおよび保証利益を維持できない場合、セントラルハブは申請者が保証利益を維持できるよう支払いを行います。保証利益の維持のために支払いを行うというこの行為は、セントラルハブが申請者に提供する市場サポートと呼ばれます。

2. Question before Authority of Advance Ruling

The applicant has sought Advance Ruling on the following questions:-

• 申請者がインドのエンドユーザーに対して行うソフトウェアのサブライセンス供与にGSTは適用されるか。適用される場合、供給の価値はいくらになるか。
• 申請者がセントラルハブから受け取る「市場サポート料」にGSTは適用されるか。
• 申請者がセントラルハブに支払う運営費の課税標準額は、CGST規則2017に規定された税務評価規則の第28条に従って決定されるべきか。

3. Contentions of the Applicant

The Applicant has submitted following contentions and understanding before AAR:

a. Question 1: Taxability of Sub-Licence Fee received by the Applicant 

• GSTは物品またはサービスの供給に対して課税されます。CGST法第2条(52)に基づき、物品の供給とは動産の移転を意味します。本件において、動産は移転されていません。
• サービスとは、物品に該当しないすべてのものを指します。したがって、サブライセンス活動はサービスの供給にあたります。
• さらに、CGST法付表IIの第5項(f)に基づき、使用権の移転は「サービスの供給」として扱われます。本件において、申請者はエンドユーザーに対してソフトウェア製品の使用権を移転しています。したがって、エンドユーザーへのソフトウェア製品のサブライセンス供与は「サービスの供給」です。
• 申請者とエンドユーザーは関連当事者ではないため、申請者がエンドユーザーから受け取るサブライセンス料は「対価」に該当します。

b. 質問2：「市場サポート料」へのGSTの適用可能性

• 市場サポート料は、保証利益率が維持されない場合に申請者を補償するためのものです。
• 販売活動において保証利益率を維持できないという行為を容認することは、同法付表IIの第5項(e)の範囲内であるため、「サービスの供給」とみなされるべきです。
• さらに、セントラルハブはインド国外に所在しているため、当該「サービスの供給」は「サービスの輸出」に該当します。

c. 質問3：申請者がセントラルハブに支払う運営費の課税標準額

• 申請者は、CGST法第15条(5)の注釈に基づき、申請者とセントラルハブは関連当事者であると主張しています。したがって、課税標準額はCGST法第15条(4)と併せて読まれるCGST規則第28条に従って決定されるべきです。
• 規則第28条の第2但し書きに基づき、受領者が全額の仕入税額控除（ITC）を受ける資格がある場合、請求書に記載された金額が課税標準額となります。
• 本件において、申請者は課税対象となる供給のみを行っています。したがって、申請者は免税供給を理由としたITCの比例配分による取り消しを行う必要はなく、全額のITCを受ける資格があります。
• したがって、申請者はセントラルハブへの運営費の支払いに関して、リバースチャージ方式（RCM）で納付した税額について全額のITCを請求する権利を有します。ゆえに、本件における供給の価値は、セントラルハブが発行した請求書の金額となります。

4. Discussions and Findings by Hon’ble AAR

Hon’ble AAR has carried out following discussions and analysis:

a. Question 1: Taxability of Sub-Licence Fee received by the Applicant 

i. Whether activities carried out by the applicant is a supply of service?

• As per Operating agreement entered into between the Applicant and Central Hub, The Central Hub appoints the Local Operating Entity as a non-exclusive distributor of the Products within the Territory to grant sub-licences and distribute the products within the Territory on its own account including to resellers and other distributors.
• Therefore,  activity carried out by the applicant shall qualify as ‘supply’. 

ii. Sale of pre-developed software is considered as supply of “Goods” or “Services”?

• Further, to decide on whether the said activity would be supply of goods or services, It can be seen that a software is an intellectual property having value. 
• GST law does not recognize or make distinction between tangible and intangible property. Under GST law, the definition of “goods” makes it clear that all property whether tangible or intangible capable of being moved would fall within the definition of goods. 
• Goods has following attributes: 
  • utility 
  • capable of being bought and sold 
  • capable of being sold, transferred, delivered, stored and possessed. 

• If a software satisfies the attributes mentioned above, the same could be treated as “Goods”. 
• Also, It is pertinent to mention that when a person purchases a software programme, especially canned software, implanted in some tangible medium, he does not become owner of such software programme, but only a license holder, i.e., he cannot use of its own will.
• Further, as per Notification No. 1/2017-IT (Rate), read with Notification No. 1/2017-C.T. (Rate), if pre-developed or pre designed software is supplied in any medium/storage or made available through the use of encryption keys, the same is treated as a “supply of goods” classifiable under the Heading 8523.
• CBIC vide its sectoral FAQs on Information Technology (‘IT’) and IT enabled services had said that “in terms of Schedule II of the CGST Act, upgradation and implementation of information technology software or permitting the use or enjoyment of any intellectual property right are treated as services. But, if a pre-developed or pre-designed software is supplied in any medium/ storage (commonly bought off-the-shelf) or made available through the use of encryption keys, the same is treated as a supply of goods classifiable under heading 8523.”
• Thus, the software supplied by the Applicant is pre-developed and predesigned software and made available through the use of encryption keys and hence it satisfies all condition of the definition ‘goods’. 
• Therefore, Supply of software license qualifies as “Supply of Goods”.Hence, the supply made by the Applicant is covered under ‘Supply of goods’ and GST shall be applicable on the same in terms of Section 9 of CGST Act, 2017.

iii. valuation of supply of software

• In the instant case the applicant and end user are not related persons, the taxable value will be the actual transaction value which the applicant has charged the end user for sub-licensing the software.

b. Question-2: Whether GST is applicable on the ‘Market Support fees’ received by the applicant from Central Hub?

• As per Operating Agreement(OA) entered between Aveva Solutions Ltd. and the applicant, a Market Support Service Fee shall be payable by the Central Hub to the Local Operating Entity (“The Applican”) to the extent of any shortfall in profit margin guaranteed to the Local Operating Entity.
• As per the agreement, it is clear that the Market Support fees is nothing but a compensation provided by the Central Hub to the Local Operating Entity, whenever the guaranteed profit margin is not earned by the Local Operating Entity.
• Therefore, it is nothing but an additional consideration received by the Applicant from the Central Hub for an agreed obligation as per the Operating Agreement. 
• As per Section 2(31) of CGST Act, 2017, consideration includes payment received from any person other than the recipient also for the inducement of, the supply of goods or services or both.
• Consequently, the amount received from the Central Hub in the form of Market support fees is an additional consideration charged towards the supply to the end user.

c. Question 3: Whether the taxable value for the operating fees paid to Central Hub by the applicant shall be determined as per Rule 28 of the Tax Valuation Rules prescribed in CGST Rules 2017?’

• The Applicant pay an amount as ‘Operating fee’ to the Central Hub in lieu of various rights, collectively may be referred to as ‘distribution rights’.
• As per Section 2(11) of IGST Act, “import of services” means the supply of any service, where-
  •  the supplier of service is located outside India;
  • the recipient of service is located in India; and
  • the place of supply of service is in India;

• In the given case the Central Hub being the supplier is located outside India, the recipient being the Applicant is located in India and the key factor to be decided is the place of supply.
• As per Section 13(2) of IGST Act, the place of supply is the location of the recipient of Service viz. India. The value for the said activity is determined as per Section 15 of the CGST Act 2017.
• Therefore, The conditions as envisaged in Section 2(11) of the IGST Act are satisfied, the distribution rights granted by the Central Hub to the Applicant shall qualify as ‘import of services’ in the hands of the Applicant. 
• Accordingly, GST is payable on such supply of service under reverse charge.
• Coming to the Valuation part, the Applicant and the Central Hub qualifies to be related persons in terms of Explanation to Section 15(5) of CGST Act, 2017. Hence, value shall be determined as per Rule 28 of CGST Rules.
• As per Rule 28 of CGST Rules, in case where the ‘open market value’ is available, then valuation of the supply shall not be governed by clause (b) or (c) of Rule 28 of CGST Rules. 
• Further, in case, where the recipient of service is eligible to claim the full ITC, the value shall be determined as per the second proviso to Rule 28 of CGST Rules.

5. 結論

1. Question 1: The sub-licensing of the software by the Applicant to end-users in India would fall under ‘Supply of goods’ and GST shall be applicable on such supply. The taxable value shall be the actual transaction value charged by the Applicant.

2. Question 2: The amount received from the Central Hub in the form of Market support fees is an additional consideration charged towards the supply. Therefore, it shall form part of the value of supply.

3. Question 3: The taxable value for the Operating Fees paid to Central Hub by the Applicant pursuant to the said arrangement shall be determined as per Rule 28 of the Tax Valuation Rules prescribed in CGST Rules 2017.