規則86Aは、発動理由を納税者に通知することなく発動することはできない

Held by Hon’ble Madras High Court 

in the case M/S. HEC INDIA LLP VERSUS COMMISSIONER OF GST AND CENTRAL EXCISE AUDIT-II, ASSISTANT / DEPUTY COMMISSIONER OF GST & CENTRAL EXCISE, CHENNAI

Vide No.- W.A. No. 2341 of 2021 Dated.- September 16, 2021.

M/s HCE India LLP is registered under GST and ITC of the appellant was blocked by the respondent. The respondent issued a SCN proposing for reversal of ITC on account of mismatch of ITC appearing in GSTR-2A and ITC claimed in GSTR-3B. The appellant furnished the reply to such SCN. The Appellant filed an appeal before Hon’ble High Court contended that ITC blocked by respondent by invoking Rule 86A of CGST Rules is not valid as no order was communicated to the appellant about reasons of invoking Rule 86A.

Hon’ble High Court held that power conferred under Rule 86A is very drastic. Power under Rule 86A should be invoked only if fraudulent ITC or ineligible ITC has been claimed by the assessee and the authority has recorded the reasons for the same in writing. In this matter, Hon’ble High Court relied on precedence of apex court in the matter of GKN Driveshafts (India) Limited Vs. ITO reported in (2003) 259 ITR 19 (SC) wherein it was held that in case of reopening of assessment under Section 143(3) of Income Tax Act,  the assessee should be afforded an opportunity of hearing and he is entitled to know the reasons for reopening and is also entitled to object to such reopening done by the Assessing Officer. Same analogy is applicable in the given case also, the authority is bound to record the reasons of invoking Rule 86A in writing and communicate such reasons to the assessee. On receipt of such reasons, the assessee is entitled to make his submission/objection requesting for lifting.

Therefore, writ appeal made by appellant is allowed and order passed in writ petition is set aside.

1. 事案の概要

1. M/S. HEC INDIA LLP (The Appellant) is registered under Goods and Service Tax and the respondent blocked ITC of the appellant to the tune of INR 47,30,457/-.
2. The appellant received a Show Cause Notice from the respondent dated 17th December, 2020 proposing reversal of ITC on account of mismatch between ITC appearing in GSTR-2A and ITC claimed in GSTR-3B.
3. The appellant filed a reply on 12th January, 2021 to the Show Cause Notice. The respondent blocked the ITC of the appellant by invoking provisions of Rule 86A of CGST Rules, 2017. Appellant filed a representation on 22nd June, 2021.
4. The appellant filed a Writ before Hon’ble Madras High Court.
5. The grievance of the Appellant is blocking of ITC availed in the credit ledger of the appellant by invoking Rule 86-A of Central Goods and Services Tax Rules, 2017.

2. Contention of the Appellant 

The Appellant filed following arguments before Hon’ble High Court:

1. The appellant contended that blocking of ITC under Rule 86A was not valid as no order was communicated to the appellant about invoking the power under Rule 86A of CGST Rules, 2017.
2. Hence, the appellant must be permitted to adjust the credit balance available in Electronic Credit Ledger.

3. Contention of the Respondent

The respondent submitted following points before Hon’ble High Court:

1. The respondent submitted that it has issued the show cause notice to the appellant on 17th December, 2020 and response was submitted by the appellant to such SCN on 12th January, 2021.
2. SCN was issued proposing demand for a certain sum for non payment of IGST on Ocean freight charges, wrong availment of Input tax credit etc. 
3. The respondent considered the reply of the appellant and passed the order accordingly.

4. Legal Extracts

Relevant provisions are restated below for ready reference:

1. Rule 86A- Conditions of use of amount available in electronic credit ledger.-

“(1) The Commissioner or an officer authorized by him in this behalf, not below the rank of an Assistant Commissioner, having reasons to believe that credit of input tax available in the electronic credit ledger has been fraudulently availed or is ineligible in as much as

a).....

(d)...

may, for reasons to be recorded in writing, not allow debit of an amount equivalent to such credit in electronic credit ledger for discharge of any liability under section 49 or for claim of any refund of any unutilised amount.”

5. Analysis of facts and provisions by Hon’ble High Court

Hearing both, Respondent and the Appellant, the Hon’ble court have found out the following as summarised:

1. 規則86-Aは、電子クレジット元帳のITCが不正に利用された、または利用資格がないと信じるに足る理由がある場合、コミッショナーまたはその権限を委任された者（アシスタント・コミッショナー以上の階級に限る）に対し、債務の弁済や還付請求のために電子クレジット元帳からの引き落としを認めない権限を付与するものである。
2. ただし、その「信じるに足る理由」は書面で記録されなければならない。
3. 規則86-Aは、(a)から(d)項において、納税者がクレジットを利用する資格を失う様々な行為を定義している。
4. 規則86Aに基づく権限は非常に強力であるため、規則ではその権限を行使できる状況を列挙している。すべての状況は、不正行為を通じて利用されたITC、または利用資格のないITCに関連している。
5. 規則86Aに基づく権限は、以下の点を考慮した上で発動されるべきである：
   • 当局が、電子クレジット元帳のクレジットが不正に利用された、または納税者に利用資格がないと信じるに足る理由を有していること（規則86-Aの(a)から(d)項に関連）。
   • 当局は、そのような理由を記録することが義務付けられている。
6. 本件において、控訴人は規則86Aを発動した理由について書面で通知を受けていない。
7. 被控訴人は、信じるに足る理由がなく、かつその理由を書面に記録することなく規則86-Aを発動することはできない。これは前提条件であり、記録された理由が存在しない場合、規則86-Aの発動は権限外であり、違法かつ管轄権を逸脱したものである。
8. 理由を納税者に通知することで、納税者は異議を申し立て、電子クレジット元帳のブロック解除を求めることが可能となる。
9. 本件において、裁判所は以下の最高裁判決を引用した。GKN Driveshafts (India) Limited 対 ITO 事件（(2003) 259 ITR 19 (SC)に掲載）。最高裁は次のように判示している：
   • 最高裁は、1961年所得税法第143条(3)項に基づき査定が再開される事案を扱う査定官が従うべき手続きを定めている。
   • その事案において、納税者は再開の理由を求める権利を有し、査定官は求められた場合、その理由を提示する義務がある。
   • その後、納税者は査定の再開に対して異議を申し立てる権利を有し、査定官はその異議に対して理由を付した決定を下すことで処理しなければならない。
   • 最高裁が示した重要な原則は、納税者に聴聞の機会が与えられるべきであり、納税者は再開の理由を知る権利があり、査定官による再開に対して異議を唱える権利があるということである。

10. したがって、同様の類推が本件にも適用される。
11. 当局が、規則86-A(1)の(a)から(d)項に掲げられたいずれかの根拠に基づき、ITCが不正に利用された、または利用資格のないITCが利用されたと信じるに足る理由がある場合、当局は理由を記録した上で、電子クレジット元帳からの引き落としを認めないことができる。
12. その後、当局はその決定を下した理由を通知する義務を負う。
13. その理由を受領した時点で、納税者はブロック解除を求める意見書や異議申し立てを行う権利を有する。
14. 本件において、被控訴人は2021年6月22日に提出された控訴人の意見書を検討する義務がある。控訴人は意見書の中で、法および規則の規定に従ってクレジットを利用したと述べている。
15. 控訴人は規則86Aが発動された理由を知らなかったため、意見書は一般的な内容にとどまっている。したがって、効果的な意見陳述を行うために、控訴人は第2被控訴人が規則86-Aに基づく権限を行使した根拠となった理由を知る権利がある。

6. 高等裁判所の判決

マドラス高等裁判所は、本件において以下の結論を下した：

1. 控訴人による令状控訴は認められ、令状請願において下された決定は取り消される。
2. これに従い、本令状請願は、被控訴人に対し、本決定の写しを受領してから1週間以内に、規則86-Aに基づく権限を行使する前に記録された理由を控訴人に通知するよう命じることで終結する。
3. 通知を受領後、控訴人は3日以内に異議を申し立てる権利を有する。異議を受領次第、関係当局はそれに応じて決定を下さなければならない。